Steuerfallen bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
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Steuerfalle „Liebhaberei“
Die Vermietung von Immobilien birgt die Gefahr, dass die Steuerfalle „Liebhaberei“ nicht beachtet wird. Bei einer Liebhaberei liegen keine Einkünfte im Sinne des Einkommensteuergesetzes vor, da es an einer ernst gemeinten Beteiligung am Wirtschaftsleben fehlt. Diese liegt nur vor, wenn der Steuerpflichtige beabsichtigt, durch die Vermietung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen. Eine Liebhaberei dagegen ist der steuerlich nicht relevanten Privatsphäre zuzurechnen, mit der Folge, dass die Aufwendungen oder Verluste in der Steuererklärung nicht einkommensmindernd berücksichtigt werden dürfen.
Bei einer auf Dauer angelegten Vermietung und Verpachtung wird grundsätzlich davon ausgegangen, dass Einkunftserzielungsabsicht gegeben ist. Besondere Umstände können jedoch gegen das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht sprechen. Dies ist zum Bespiel bei Vorliegen der nachfolgenden Beweisanzeichen der Fall:
* Nicht auf Dauer angelegte Vermietungstätigkeit
Veräußert ein Steuerpflichtiger eine Immobilie innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs von in der Regel bis zu fünf Jahren seit der Anschaffung oder Herstellung oder nutzt er die Immobilie teilweise selbst, liegt ein gegen eine Einkünfteerzielungsabsicht sprechendes Beweisanzeichen vor, wenn innerhalb dieser Zeit die Werbungskosten höher sind als die Einnahmen.
* Verbilligte Überlassung einer Wohnung
Bei der verbilligten Überlassung von Wohnraum war bisher die Erstellung einer Prognose der Einkünfte notwendig, wenn sich die vereinbarte Miete in einem Korridor zwischen 56 % und 75 % der ortsüblichen Marktmiete bewegte. Ab dem Veranlagungszeitraum 2012 gilt die Wohnungsvermietung bei Vereinbarung einer Miete von mindestens 66 % der ortsüblichen Miete als vollentgeltliche Vermietung. Wird dieser Wert unterschritten, ist nach wie vor eine Prognose erforderlich.
* Vermietung von Ferienwohnungen
Bei einer ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehaltenen Ferienwohnung geht das Finanzamt ohne weitere Prüfung von der Einkunftserzielungsabsicht des Steuerpflichtigen aus. Je mehr die tatsächliche Vermietung der Ferienwohnung die ortsüblichen Vermietungszeiten unterschreitet, umso mehr gewinnt die Frage nach den Gründen des Leerstandes an Bedeutung. Probleme mit dem Finanzamt können auch dann auftreten, wenn der Steuerpflichtige die Ferienimmobilie selbst nutzt oder sich die Selbstnutzung vorbehalten hat.
Bei Vorliegen der oben aufgeführten Ausnahmefälle muss im Wege einer Prognose ermittelt werden, ob während der voraussichtlichen Nutzung der Immobilie ein Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erreichen ist. Diese Prüfung sollte nicht ohne vorherige steuerliche Beratung getroffen werden.
Steuerfallen bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
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Steuerfalle „Abgrenzung Anschaffungs- /Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand“.
Steuerpflichtige, die beabsichtigen, eine der Vermietung dienende Immobilie zu renovieren, sollten sich im Vorwege mit den steuerlichen Konsequenzen befasst haben, um nicht in eine der auf diesem Gebiet existierenden Steuerfallen zu tappen.
Hierbei ist die Abgrenzung von Anschaffungs- und Herstellungskosten einerseits und Erhaltungsaufwendungen andererseits einkommensteuerlich von großer Bedeutung. Da der Steuervorteil sehr beträchtlich sein kann, gibt es zahlreiche finanzgerichtliche Entscheidungen zu diesem Thema. In diesem Zusammenhang sind folgende Begriffsbestimmungen von Bedeutung:
* Anschaffungskosten sind Aufwendungen, die geleistet werden, um ein Gebäude zu erwerben und es in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen.
* Herstellungskosten sind Instandsetzungs- oder Modernisierungsaufwendungen, die nach dem Erwerb eines bereits betriebsbereiten Gebäudes vorgenommen werden, wenn dadurch der Zustand des Gebäudes gegenüber dem Zustand zum Zeitpunkt des Erwerbs wesentlich verbessert wird.
* Erhaltungsaufwendungen sind Aufwendungen für die laufende Instandhaltung und die Erneuerung bereits vorhandener Teile.
Anschaffungs- und Herstellungskosten sind auf die Nutzungsdauer des Gebäudes zu verteilen und über diesen Zeitraum abzuschreiben. Erhaltungsaufwendungen dagegen sind in der Regel im Jahr der Ausgabe in voller Höhe absetzbar. Der Übergang vom Erhaltungsaufwand zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten ist jedoch gleitend:
* Anschaffungsnaher Aufwand
Unter anschaffungsnahem Aufwand sind Erhaltungsaufwendungen zu verstehen, die innerhalb der ersten drei Jahre nach der entgeltlichen Anschaffung einer Immobilie anfallen. Übersteigen diese ohne Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten (ohne Kaufpreisanteil für den Grund und Boden), so sind diese Aufwendungen wie die Anschaffungskosten selbst über die Nutzungsdauer des Gebäudes zu verteilen und abzuschreiben.
* Enger sachlicher Zusammenhang
Aufwendungen für ein Bündel von Maßnahmen, die für sich genommen teils Anschaffungskosten oder Herstellungskosten, teils Erhaltungsaufwendungen darstellen, sind insgesamt als Anschaffungskosten oder Herstellungskosten zu beurteilen, wenn die Arbeiten im sachlichen (engen bautechnischen) Zusammenhang stehen.
* Wesentliche Substanzvermehrung
Nicht als sofort abzugsfähiger Erhaltungsaufwand, sondern als Herstellungskosten gelten Aufwendungen, wenn durch sie etwas Neues, vorher nicht Vorhandenes entsteht. Dies ist bei Gebäuden regelmäßig der Fall, wenn ein Gebäude in seiner Substanz wesentlich vermehrt wird. Beispiele hierfür sind nicht selbständig nutzbare Anbauten, die Aufstockung um ein weiteres Geschoss, das Einsetzen von zusätzlichen Trennwänden, der Ausbau des Dachgeschosses zur Schaffung von zusätzlichem Büroraum, sowie Einziehung von tragenden Zwischendecken zur Schaffung von neuem Nutzraum.
* Standardanhebungen
Standardanhebungen sind Baumaßnahmen, die das Gebäude auf einen höheren Standard bringen. Wesentlich sind vor allem Umfang und Qualität der Heizungs-, Sanitär- und Elektroinstallationen sowie der Fenster (sogenannte „zentrale Ausstattungsmerkmale“). Führt ein Bündel von Maßnahmen bei mindestens drei der zentralen Ausstattungsmerkmale zu einer Erhöhung und Erweiterung des Gebrauchswertes, hebt sich der Standard eines Gebäudes, mit der Folge, dass die Aufwendungen auf die Nutzungsdauer des Gebäudes zu verteilen und abzuschreiben sind.
* Sanierung in Raten
Maßnahmen, die zwar für sich genommen noch nicht zu einer wesentlichen Verbesserung führen, aber Teil einer sich planmäßig in zeitlichem Zusammenhang über mehrere Veranlagungszeiträume erstreckenden Gesamtmaßnahme sind und die insgesamt zu einer Standardanhebung führen, werden als „Sanierung in Raten“ bezeichnet. Von einer Sanierung in Raten ist grundsätzlich auszugehen, wenn die Maßnahmen innerhalb eines Fünfjahreszeitraumes durchgeführt werden..
Die Feststellungslast für Tatsachen, die eine Behandlung als Anschaffungs- oder Herstellungskosten begründen, trägt das Finanzamt. Soweit das Finanzamt nicht in der Lage ist, den Zustand des Gebäudes im Zeitpunkt der Anschaffung oder den ursprünglichen Zustand vor Durchführung von Baumaßnahmen festzustellen, trifft den Steuerpflichtigen eine erhöhte Mitwirkungspflicht.
Lässt sich der maßgebliche Zustand der Immobilie nachträglich nicht mehr sicher feststellen, kann das Finanzamt aus Indizien auf eine Standardanhebung des Gebäudes und somit auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten schließen. Derartige Indizien sind:
* Modernisierung in zeitlicher Nähe zum Erwerb im Ganzen und von Grund auf
* Hohe Aufwendungen für die Sanierung der zentralen Ausstattungsmerkmale
* Erhebliche Erhöhung des Mietzinses auf Grund dieser Baumaßnahmen
Steuerpflichtige, die beabsichtigen umfangreichere Baumaßnahmen durchzuführen, sind daher gut beraten, wenn sie den Zustand des Gebäudes vor der Renovierung beispielsweise durch Fotos dokumentieren. Ferner ist es hilfreich, wenn sich aus den Rechnungen der beauftragten Handwerker Anhaltspunkte über den ursprünglichen Zustand ergeben.